作者：工业和信息化部国际经济技术合作中心 毛涛

　　摘 要：在《巴黎气候变化协定》框架下，中国提出了较高的减排承诺。为实现该目标，在现有减排体系外，还需要积极创新气候变化应对措施。碳税已经被国际实践证明是一种行之有效的减排措施，可以被我国立法采纳。在征收碳税前，对其立法问题进行系统研究，可以为立法实践提供有益参考。关于我国碳税立法，重点应解决好立法的宏观构思、微观设计和征管流程三方面问题。就宏观构思而言，建议采用《碳税暂行条例》这一名称，以可持续发展作为立法理念，把切实减排温室气体作为立法目的，采取渐进式的立法思路，以税收法定、税收公平、税收效率、生态优先、风险预防和全程监管作为指导原则；就微观具体制度设计而言，建议确立恰当的计税依据、征收阶段、税目、纳税义务人、税率、税收归属、税收减免等碳税实体性要素；就征管流程而言，建议采用税收和保证金相结合的模式，确保碳税足额征收。

（七）税收减免

　　在现有碳税框架之下，一国或地区往往会根据企业经营状况、个人收入、财富、地理位置以及其他因素，确定出征税例外事项。 选择上游模式的国家或地区，所设计的碳税，其税目范畴相对较小，且纳税人范畴特定，无需过多考虑征税例外事项。与之相反，选择下游模式，以及兼用上下游模式的国家或地区，所设计的碳税，税目往往较多，且纳税义务人范畴不特定，基于新燃料推广及企业保护等考虑，往往存在较多的税收例外事项。

　　一是鼓励使用的能源。基于能源战略考虑，一国或地区会对使用新能源、可再生能源、生物质能等政策性燃料者，给予相应税收减免。如，英属哥伦比亚省对于生物柴油、乙醇、生物燃料、可再生能源等燃料的使用者免税。 再如，瑞典对如乙醇、沼气、生物燃料、泥煤 ，以及垃圾 的使用者免税。又如，美国布德市对于自愿购买Xcel Energy公司所提供的风力发电消费者免税。

　　二是特殊封存燃料。一些国家或地区对于销售小剂量，且密封保存的化石燃料免征碳税。如，英属哥伦比亚省对于“销售经过包装的，且放置在含量小于4升的小密封容器里的燃料”进行免税处理。

　　三是辅助性燃料。这类燃料在使用中不发生燃烧，而是作为原材料或试剂使用。如，英属哥伦比亚省对使用作为其它制品原料且不发生燃烧的燃料，以及作为试剂，冷却剂，防冻剂，还原剂等燃料者免征碳税。

　　四是跨境运输过程中使用的燃料。基于国际法原则，对于在一国管辖领土、领空和领海范围外所使用的化石燃料应给予免税处理。挪威 、瑞典 、以及英属哥伦比亚省等，都作出了类似规定。下面以英属哥伦比亚省为例进行简要说明：航空运输。一种情况：仅终点或起点在该省的航班，且不在该省停留，其使用的燃料免税，比如温哥华到夏威夷的航班。另一种情况：以该省某个城市作为起点或终点，飞出该省辖区后航班所使用的燃料免税。航海运输。一种情况：在内线航道航行的客船，其起点或者终点只要有一处不在该省内，其使用的燃料免税，如温哥华至西雅图。另一种情况：起点或终点有一处不在该省内的货船或者客货两用船，只要不在该省内其它码头再次靠停，则免税。如果船舶在其它码头靠停，则仅对船舶在该省管辖范围的出发或到达码头与靠停码头之间行驶中所使用的燃料征税，而其它航段则免税。

　　五是习俗或惯例。立法者在设计碳税的同时，也会考虑风俗习惯或国际惯例问题。如，依据加拿大《访问军队法案》规定，国外军事访问部队在英属哥伦比亚省所使用的燃料免税。 再如，依据加拿大《印第安人法案》规定，印第安人按照其风俗习惯所使用的燃料免税。

　　六是产业保护。在征收碳税的同时，基于一国的产业保护政策，一部分企业可以享受税收减免政策。一是能源密集型产业。在征收碳税之初，为避免税收对于产业的冲击，一些国家往往给予这些产业一定的免税优惠。如，挪威对电力消耗密集型企业免征电力消耗方面的碳税。 二是其他产业。基于某种原因考虑，一些国家对于特定产业，也会给予相应的税收优惠。如，挪威对海洋捕鱼、内海货物运输等领域所使用的化石燃料免征碳税。 再如，瑞典对园艺、采矿业、制造业、造纸业等给予了相应的税收优惠。

　　在进行碳税立法时，在借鉴国外经验的基础上，基于我国能源使用情况，建议给予如下事项相应的税收优惠：

　　一是新能源。新能源作为传统化石能源以外的能源形式，有太阳能、地热能、风能、海洋能、生物质能和核能等。当然，在一些新能源在燃烧时，也会释放二氧化碳，如生物质能。但是，与传统的化石能源相比，新能源清洁度较高，且具有可再生性，是一种取之不尽，用之不竭的能源。为了鼓励新能源利用，碳税征收前期不应把乙醇、沼气等新能源纳入课税对象。

　　二是清洁电力。在进行碳税立法时，电力有可能会被纳入课税对象。这时，应分清电力来源，予以区别对待，以此来确保碳税设计的合理性。就电力来源而言，既有在化石燃料燃烧中获取的电力，又有利用风能、水能、核能等获取的电力。2015年，新能源在我国能源结构中的占比超过12%。截止2015年，我国可再生能源装机容量占全球总量的24%，新增装机占全球增量的42%，已经成为世界节能和利用新能源、可再生能源第一大国。 其中，清洁电力在我国电力构成中占据较高比例，若开征碳税，应给予免税处理，避免出现“误伤”。

　　三是非燃烧用途燃料。有一小部分化石燃料，并非用于燃烧目的，而是被作为原材料、冷却剂、防冻剂、还原剂等使用，其使用过程中没有释放或者释放了少量的二氧化碳，其对于全球气候变暖的“贡献”不大，建议给予免税处理。

　　四是域外使用燃料。对于那些在中国境内购买，而在国外使用的燃料，应给予免税处理，这种情形多发生在跨国运输领域。就航空运输而言，某一国际航班仅需对其在中国领空内所使用的化石燃料缴纳碳税，而在中国领空外所使用的化石燃料给予免税处理。同理，飞机、国际列车、国际巴士和国际轮船，在中国境外使用的化石燃料免税。

　　五是特殊产业。所有排放二氧化碳的企业理应成为碳税的纳税主体。但是，若一国不顾某些产业的特殊性，对所有企业都适用统一的税收标准，必然会导致一些产业面临灭顶之灾。在进行碳税立法时，前期也可以考虑给予钢铁企业、火电企业、水泥企业等能源密集型企业相应的税收优惠。

　　六是特殊群体。开征碳税后，像电力、天然气、煤炭等生活必须品的价格必然会随之上涨，城市和农村低收入群体所受到的影响较大，很有可能会影响到其正常生活。为了减少负面影响，应对其进行特殊保护，给予相应的税收优惠。

三、碳税立法应确立的征管流程

　　在征管流程设计上，加拿大英属哥伦比亚省所采用的“源头保障，终端买单”模式效果较佳。具体是指，化石燃料在国内首次销售时，总经销商依据化石燃料的销售量，向相关政府部门缴纳与消费者应纳碳税等额的保证金。从总经销商处进货的二级经销商应按照实际进货量缴纳保证金。同理，在化石燃料进入终端销售市场之前，与二级经销商一样，所有向上级经销商进货者，都应按照进货量，向上级经销商缴纳与消费者应纳碳税等额的保证金。在终端销售市场，由化石燃料的零售商代收碳税，并凭借税收凭证，要求上级经销商退还其保证金，以此类推，逐级退还。这种模式具有下述优势：一方面，化石燃料在某一国家进行首次销售时，便可以通过保证金方式进行控制，而且贯穿了化石燃料进口、批发、零售等整个阶段，有助于避免偷税漏税现象的发生。另一方面，在终端市场，面对明确的税收价格，有助于促使化石燃料的购买者进行理性抉择，避免间接税所存在的税收价格模糊，增加购买者模糊消费几率的弊端。

　　在进行碳税立法时，我国可借鉴该模式。该模式中的利益相关方主要如下：其一，纳税人。购买化石燃料的单位和个人。其二，税务局。在我国，税务局有国税和地税两类，建议由国税局作为碳税征收主体。其中，参与到碳税征收的国税局有两种，一种是化石燃料零售商所在地的国税局，另一种是化石燃料总经销商所在地的国税局。其三，销售商。化石燃料的销售商包括总经销商、二级经销商、三级经销商……N级经销商（零售商）。其四，监督机关。碳税作为一种环境税，以环境保护作为首要目的，在征税过程中，应发挥环保机关的参与作用。其中，参与碳税征收监督的环保机关为化石燃料总经销商所在地的环保机关。

　　该模式中的“两把利剑”：第一把，税收。在化石燃料的终端销售市场，由化石燃料的购买者支付碳税，零售商应履行代收义务，并按月上缴至其营业场所所在地的国税局，国税局在收到税款后应给零售商开具凭证。第二把，保证金。总经销商应按照化石燃料拟销售量，向营业场所所在地的环保部门缴纳与终端消费者应纳碳税额度等同的保证金。进购化石燃料时，二级经销商、三级经销商……N级经销商（零售商）都应按照实际采购量，向上级经销商缴纳与终端消费者应缴碳税额度相当的保证金，以此类推。零售商在收到国税局开具的缴税凭证后，依据该证据可以要求上级经销商退还保证金。随后，除总经销商外的各级经销商，都可以依据该凭证向上级经销商索要保证金。最后，总经销商在收到下级经销商所提供的缴税凭证后，应按月把该凭证交由国税局审核，审核通过后，由国税局开具证明，总经销商持此证明可以要求所在地的环保机关全额退还保证金。

　　具体流程如下：第一步，在我国境内总经销商(一级经销商)在进行化石燃料首次销售时,应向环境保护机关缴纳与终端消费者应纳碳税等额的保证金；第二步，购买化石燃料的二级经销商，应依据其采购量向总经销商缴纳与终端消费者应纳碳税等额的保证金。同理，在化石燃料进入终端消费市场之前的所有经销商(包括零售商在内)都应向上一级经销商缴纳与终端消费者应纳碳税等额的保证金；第三步，在终端销售市场，由化石燃料的零售商代收碳税；第四步，代收碳税的零售商，应以月为单位，向营业场所所在地的国税局缴纳碳税，并凭借国税局所开具的凭证，要求上一级的经销商退还保证金。以此类推，除了化石燃料一级销售商外的所有销售商，都应在下级经销商出具凭证时，退还其保证金；第五步，化石燃料的总经销商在收到下级经销商所提交的纳税凭证后，携带相关凭证及资料向营业场所所在的地的税务机关申请审核，审核通过后，凭借审核证明要求环保机关全额退还其缴纳的保证金。

（全文完）

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